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正确认识征、纳税人若干法律关系问题
--把保护纳税人的合法权益放在突出地位
中国财税法学会会长 刘隆亨
征税人，有广义和狭义之分，通常是采用狭义概念，即征税人是指在税收法律关系中行使税收征收权和管理权的国家机关，也是依法进行税收征收行为和税务管理行为的当事人。征税人可以分两大类，一是政府征税机关，二是征税协助人和征税委托人。
纳税人也有广义和狭义之分。通常是采用狭义概念，即指依法直接履行纳税义务，进行税款缴纳行为的当事人。分为两大类，一是税收法律上直接规定的纳税义务人，包括自然人、法人和其他组织。二是扣缴义务人、纳税担保人、税务代理人等。
征税人和纳税人是税收征纳关系的主体，是政府征税机关与纳税人关系的直接当事人。
一、征税人与纳税人关系的实质应体现于三个方面
（一）从经济关系来说，征纳之间是税收分配关系。即以国家为主体的一方征税当事人同以法人、自然人和其他组织为另一方的纳税当事人，对社会总产品和国民收入进行分配与再分配的经济利益关系，并且这种分配关系通过各个税种的设置在生产、流转环节、分配、消费环节进行。实际上是征税方的国家税收利益和纳税方的财产利益的关系。
１、从征税人来讲，征税是代表政府（国家）为实现国家职能的需要（协调经济、监督市场、管理社会、提供公共产品与服务），向居民和纳税人为提供公共产品和公共服务的需要而组织的公共收入。征税机关只有依照法律代表政府（国家）征税，并在法律的权限与责任内征税，按率计征，依法减免，不能多征，也不能少征，不能征收过头（未到期）税，也不能放弃到期应征的税，更不能重复征税。
２、从纳税人来讲，纳税是应尽的法定义务，无须协商或谈判，同时也享受法定的权利。在纳税时，是无偿的缴纳，而不是有偿的交换。征税人与纳税人之间虽然在政治、法律和社会上是平等的，但在纳税环节上其经济利益不是对等的。然而，在我国社会主义制度下，最终国家与人民、政府与纳税人在根本利益上是一致的。
３、从纳税人享有公共产品和公共服务的权利上看，纳税行为似乎又是有偿的，但是这种有偿仍然是"不对等"的或"不对称"的。
（二）从法律关系来说，是政府征管主体的职权与纳税主体的义务权利之间的关系。在这层法律关系中要注意对政府征税权的制约或监督；要十分重视把保护纳税人的合法权益放在更加突出的地位。一是要研究政府税收征管主体职权的形成和表现与行使。征税主体的权力主要依据是《税收征管法》，如有权办理税务登记；有权进行账簿、发票和凭证的管理；有权积极推广使用税控装置；有权接受和办理纳税申报；有权按规定的各种征税形式进行税款征收和委托征收；有权凭税务机关的证件，执行税务检查等等。征税主体的责任是：税务机关和税务人员，负有提供纳税咨询服务的义务；帮助纳税人、扣缴义务人了解税法的规定与纳税程序有关情况的义务；办理减税、免税、退税、延期缴纳税款的手续；负有进行税务检查的情况保密和对控告人、检举人保密；负有征收税款入库的义务等。对发生的税务争议，负有向上一级报告和履行行政复议，以及应诉的义务，按规定进行税务行政赔偿责任。由于税务机关的特殊性，征税主体的权力和责任，容易变成税务机关的权限和责任，进而演变为职权。
二是要有对政府征税机关职权的认识和态度。征税机关的职权既不能超越（权），也不能放弃或转让。
三是要重视对纳税人权利义务的形成表现与运用。纳税人的权利和义务，是征纳关系的核心问题。
纳税人权利有广义之说，即包括纳税人的自然权利和纳税人在税收法律关系中所产生的权利。纳税人权利狭义说，即是指在税收征纳法律关系中产生的纳税人权利。《税收征管法》集中增加了纳税义务人主体的权利。（１）纳税人享有向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关情况的权利；（２）有权要求税务机关进行税务检查时，为纳税人、扣缴义务人的情况保密；（３）依法享有申请减税、免税、退税的权利；（４）对税务机关所做出的决定，依法享有陈述权、申辩权；（５）依法享有申请行政复议权、提起行政诉讼权、请求国家赔偿等权利；（６）享有控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为的权利；（７）依法有权请求税收担保人为其申请延期纳税、欠税、离境担保，提起行政复议和行政诉讼的权利；（８）有取得发票和完税凭证权；（９）委托税务代理权；（１０）享有拒绝提前缴税和摊派缴税；（１１）享有不被征税机关及其税务人员进行纳税故意刁难的权利。在这些权利中最首先是知情权，它是其他权利的基础与条件。纳税人的义务，按照《税收征管法》的规定，主要包括：纳税人负有申报办理税务登记，领取、使用和保管税务登记证件；按规定设置账簿，进行税务会计核算，保管账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料；按规定期限和内容如实办理纳税申报和报送纳税资料；按期缴纳税款，接受税务机关的责令改正、限期改正、缴纳滞纳金、罚款和没收，接受税务机关的核定征收、调整税收、强制征收、保全征收、出境清缴税款、离职清缴税款；负有接受税务机关依法进行检查的义务，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒等等。在这些义务中最集中的是按时足额地缴纳应缴的税款。
四是要十分重视纳税人权利义务的相互关系及其应有的突出地位。纳税权利与义务相互依存，相互转化，不能分割，不能对立。在税收征纳关系中，要尊重纳税人的合法权益，使他们能在就业、住房、经济、文化、生活中能够享受到应该享受的权利。要把维护纳税人的合法权益，为纳税人服务，放在更加突出的地位，这是具有重大的理论和现实意义的一件大事。我们坚持"权利本位"说，也就是坚持民为本、人为本的法治观点，承认法无明文规定不纳税，法无规定的也是老百姓的自由。
（三）从人文关系来说，也就是用先进思想、道德和文明风范来规范征纳关系。在这层人文关系中要有征税人与纳税人的要求，以及它们共同的要求。
由于法律关系的局限性，在当今的世界和时代还需要用人文关系来规范征税人与纳税人的关系。征税人要文明执法、礼貌待人，要具备应有的（公务员）的政治业务素质、品德修养与体现公务员形象。为了纳税人要稳定和改革纳税的法律环境，要方便纳税人行使权利，要对纳税人怀有忠诚善意动机和采取忠诚的行动。纳税人要诚信纳税，要忠于事实真相，要遵守公平、真实买卖的营业标准，要忠于事实真相的实际交易。不要有虚假交易、伪装交易，杜绝任何形式的弄虚作假与欺骗。树立纳税为国家、纳税作贡献、纳税光荣的思想观念，征税人应充分承认纳税人的贡献与地位，建立征税人、纳税人与自然、社会、协调发展的关系。征税人对纳税人要有满腔热情和一片爱心，不要铁石心肠。
二、建立独立平等、公平公正，诚信和谐的税收征关系。
（一）以税收为本，进一步划清与其它非税收入或行为的界限，包括税费之间、税收罚没之间、税收与摊派之间、税收与捐赠之间的严格界线，税收就是税收，不能把税收与行政收费、与罚没的规费收入、与无规则的强制摊派、与赠与捐献混为一谈，也不能把节税、避税与偷税、逃税混为一谈，也不能搭车"创收"。在我国每年的预决算报告中对税收占财政预算收支的具体比例，应当有清晰的说明。在财政预算环节上，纳税人有权参加民主管理和监督，有权要求公开、公正地使用预算资金。这种权利的行使，要相应建立公益诉讼制度，使人民可以通过诉讼程序来监督税款的使用。
（二）解决当前维护纳税人权益中存在的一些突出问题。如暴力抗税、暴力征税的问题；税务案件长期积压，严重影响了纳税人的权益保护。还有法定税率（名义税率）规定过高，实际税率和法定税率相差较大，但在对纳税人进行经济的、行政罚款、没收以及计算滞纳金的时候，又往往按名义税率计算，严重损害了纳税人的权益。可以建立为纳税人服务的维权组织，开展必要的维权活动。要把维权的内容和活动纳入每年"税法宣传月"活动的范围。同时要认识到，维权是要有成本的，要付出代价的。当前，在我国的守法成本太高，而违法的成本太低，导致一些人不记后果的违法。我国应当加大对违法者的处罚，使违法的成本高于守法的成本，这样会使更多的人自觉遵守法律。
（三）加大制定我国《税收基本法》的力度和进度。征税人、纳税人的基本概念、征税机关的设立和职权、纳税人权利与义务的基本制度、基本关系等都要通过《税收基本法》专章、专节的规定才能解决。也只有通过税收基本法才能解决其它单行税收法律行使所解决不了的规定。因此，正确认识、确立和解决征纳关系不仅具有重要的经济意义、法律意义、社会意义，而且是制定《税收基本法》的核心问题。
正确认识、处理征税人和纳税人的法律关系，有利于分配格局的调整，有利于整个社会人际关系的调整，也有利于促进征税任务的完成和纳税人合法权益的保护，充分调动纳税人的主动性、积极性和创造性，有利于国家与社会的安定、团结和稳定。
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